ISA 265 — תקשור ליקויים בבקרה הפנימית למופקדים על הממשל התאגידי ולהנהלה

סקירה

ISA 265 עוסק באחריות המבקר לתקשר באופן הולם, למופקדים על הממשל התאגידי ולהנהלה, ליקויים בבקרה הפנימית שזיהה במהלך הביקורת ושלפי שיקול דעתו המקצועי הם בעלי חשיבות מספקת המצדיקה את תשומת ליבם. התקן אינו מטיל על המבקר חובות נוספות בנוגע להבנת הבקרה הפנימית או לביצוע בדיקות בקרה מעבר לנדרש ב-ISA 315 וב-ISA 330; הוא חל על הליקויים שעלו ממילא מתוך עבודת הביקורת. שתי הגדרות יסוד עומדות בבסיסו: 'ליקוי בבקרה הפנימית' מתקיים כאשר בקרה תוכננה, יושמה או הופעלה כך שאינה מסוגלת למנוע, או לגלות ולתקן, הצגות מוטעות בדוחות הכספיים במועד הראוי, או כאשר בקרה הנחוצה לכך חסרה; ו'ליקוי משמעותי בבקרה הפנימית' הוא ליקוי, או צירוף ליקויים, שלפי שיקול דעתו המקצועי של המבקר הוא בעל חשיבות מספקת המצדיקה את תשומת לבם של המופקדים על הממשל התאגידי. מטרת המבקר היא לתקשר ליקויים אלה לגורם הראוי. התקן משלים את ISA 260 (תקשור עם המופקדים על הממשל התאגידי): בעוד 260 מסדיר את התקשורת הכוללת, 265 מתמקד ספציפית בליקויי בקרה. חשוב להדגיש כי ביקורת לפי תקני ISA אינה מיועדת לחוות דעה על אפקטיביות הבקרה הפנימית; הבקרה נבחנת רק כדי לתכנן נהלי ביקורת מתאימים — והודעת הליקויים אינה רשימה ממצה.

נקודות מפתח

• 1מטרת המבקר (סעיף 5): לתקשר באופן הולם למופקדים על הממשל התאגידי ולהנהלה ליקויים בבקרה הפנימית שזוהו בביקורת ושלפי שיקול דעתו המקצועי הם בעלי חשיבות מספקת המצדיקה את תשומת ליבם.
• 2שתי הגדרות מפתח (סעיף 6): 'ליקוי בבקרה הפנימית' — בקרה שתוכננה/יושמה/הופעלה כך שאינה יכולה למנוע או לגלות ולתקן הצגות מוטעות במועד, או בקרה נחוצה החסרה; 'ליקוי משמעותי' — ליקוי או צירוף ליקויים שלפי שיקול דעת מקצועי בעל חשיבות מספקת המצדיקה את תשומת לב המופקדים על הממשל התאגידי.
• 3זיהוי וקביעה: כאשר המבקר מזהה ליקוי אחד או יותר עליו לקבוע, על בסיס עבודת הביקורת, האם הם מהווים — בנפרד או יחד — ליקוי משמעותי. המשמעותיות נגזרת לא רק מהאם אירעה בפועל הצגה מוטעית, אלא גם מהסבירות שהצגה מוטעית עלולה להתרחש ומסדר הגודל הפוטנציאלי שלה — ולכן ליקוי משמעותי עשוי להתקיים גם ללא הצגות מוטעות שהתגלו.
• 4גורמים לשקלול המשמעותיות: בין היתר — חשיפה אפשרית להפסד/הונאה, רגישות הנכסים/ההתחייבויות המעורבים, סובייקטיביות וטווח אומדנים, היקף פעילות הבקרה, חשיבות הבקרה בתהליך הדיווח הכספי, גורם וכן תדירות החריגות שזוהו.
• 5תקשור למופקדים על הממשל התאגידי (סעיף 9): על המבקר לתקשר בכתב את הליקויים המשמעותיים שזיהה, במועד מתאים (timely).
• 6תוכן ההודעה בכתב (סעיף 11): תיאור הליקויים והסבר על השפעותיהם הפוטנציאליות; וכן מספיק מידע להקשר — שמטרת הביקורת הייתה לחוות דעה על הדוחות הכספיים, שהבקרה נבחנה רק לצורך תכנון נהלי ביקורת ולא לשם חוות דעת על אפקטיביות הבקרה, ושהעניינים שדווחו מוגבלים לאלה שזוהו ושנמצאו ראויים לדיווח.
• 7תקשור להנהלה (סעיף 10): את הליקויים המשמעותיים יש לתקשר בכתב גם להנהלה ברמה מתאימה — אלא אם תקשור ישיר להנהלה אינו הולם בנסיבות העניין. בנוסף, ליקויים אחרים שאינם משמעותיים אך לפי שיקול דעת המבקר ראויים לתשומת לב ההנהלה — מתוקשרים להנהלה (לא חובה בכתב, ולא חובה לחזור עליהם אם תוקשרו בעבר).
• 8המבקר רשאי לדון תחילה בממצאים עם ההנהלה כדי לאמת עובדות; וכן רשאי לכלול בהודעה הצעות לתיקון, את תגובת ההנהלה (בפועל או צפויה), והבהרה האם נקט/בכוונתו לנקוט צעדים לאימות יישום התיקון.
• 9ISA 265 משלים את ISA 260 ואינו מרחיב את חובות ההבנה/הבדיקה של ISA 315 ו-ISA 330 — הוא עוסק רק בתקשור ליקויים שעלו ממילא במהלך הביקורת.

תקנים קשורים