IFRS 5 — נכסים לא שוטפים המוחזקים למכירה ופעילויות שהופסקו

סקירה

IFRS 5 קובע את כללי הסיווג, המדידה וההצגה של נכסים לא שוטפים (וקבוצות מימוש - disposal groups) שההנהלה מתכוונת להשיב את ערכם בעיקר באמצעות עסקת מכירה ולא באמצעות שימוש מתמשך, וכן את ההצגה של פעילויות שהופסקו (discontinued operations). העיקרון המרכזי: מרגע שנכס/קבוצת מימוש עומד בקריטריונים לסיווג כ"מוחזק למכירה", הוא נמדד בנמוך מבין ערכו בספרים (Carrying Amount) לבין שוויו ההוגן בניכוי עלויות למכירה (Fair Value less Costs to Sell), הפחתתו השוטפת (פחת/הפחתה) נעצרת, והוא מוצג בנפרד בדוח על המצב הכספי כנכס שוטף. תכלית הסיווג היא לאותת למשתמש בדוחות שהשבת הערך תבוא ממכירה מיידית. התקן חל על מדידת רוב הנכסים הלא שוטפים, אך כללי המדידה שלו אינם חלים על נכסים המוחזרים במפורש מתחולת המדידה (כגון נכסי מסים נדחים, נכסי הטבות עובד, נדל"ן להשקעה לפי מודל שווי הוגן, נכסים פיננסיים לפי IFRS 9, נכסים ביולוגיים לפי שווי הוגן ונכסי ביטוח) - אלו ממשיכים להימדד לפי התקן הספציפי שלהם, אך כן מסווגים וכן מוצגים בנפרד לפי IFRS 5. פעילות שהופסקה היא רכיב של הישות שמומש או סווג כמוחזק למכירה, המייצג קו עסקים או אזור גאוגרפי עיקרי ונפרד, ומוצגת בשורה אחת נטו ממס בדוח רווח והפסד.

נקודות מפתח

• 1קריטריונים לסיווג כמוחזק למכירה (סעיף 7-8): (א) הנכס/הקבוצה זמין למכירה מיידית במצבו הנוכחי בתנאים רגילים; (ב) המכירה צפויה ברמה גבוהה (Highly Probable) - ההנהלה מחויבת לתכנית, החל איתור פעיל של קונה במחיר סביר, צפי השלמה תוך 12 חודשים, וסביר שלא יהיו שינויים מהותיים בתכנית. כל התנאים חייבים להתקיים במצטבר.
• 2מדידה (סעיף 15): הנמוך מבין הערך בספרים לבין השווי ההוגן בניכוי עלויות למכירה (FVLCTS). לפני סיווג ה-HFS יש קודם למדוד את הנכס לפי התקן הרלוונטי (להעלות ל'אפס' את הפחת השוטף עד מועד הסיווג).
• 3עצירת פחת/הפחתה (סעיף 25): מרגע הסיווג כמוחזק למכירה מפסיקים לחשב פחת והפחתה, גם אם הנכס עדיין בשימוש. ריבית והוצאות אחרות בגין התחייבויות בקבוצת המימוש כן ממשיכות להיזקף.
• 4ירידת ערך והשבתה (סעיף 20-22): הפסד מירידת ערך מוכר כאשר FVLCTS נמוך מהערך בספרים. ביטול/השבה של ירידת ערך מוכר ברווח/הפסד עד גובה ירידות הערך המצטברות שהוכרו (לפי IFRS 5 או קודם לכן לפי IAS 36) - אסור 'לכתוב חזרה' מעל הערך המקורי.
• 5ביטול הסיווג (סעיף 26-29): אם הנכס חדל לעמוד בקריטריונים, מפסיקים לסווגו כ-HFS ומודדים אותו בנמוך מבין: (א) ערכו בספרים אילולא סווג כ-HFS (כולל פחת/התאמות שווי מאזני שהיו נצברים) לבין (ב) הסכום בר-ההשבה במועד ההחלטה שלא למכור. ההתאמה נזקפת לרווח/הפסד מפעילות נמשכת.
• 6השקעה בכלולה/בת המוחזקת חלקית למכירה (IAS 28.20-21 + IFRS 5): אם רק חלק מההשקעה צפוי להימכר, מסווגים את אותו חלק בלבד כ-HFS לפי IFRS 5, והיתרה ממשיכה בשיטת השווי המאזני (או באיחוד). בעת ביטול הסיווג - יישום שיטת השווי המאזני למפרע (retrospectively) ממועד הסיווג, כולל תיקון מספרי השוואה.
• 7פעילות שהופסקה (סעיף 31-33): מוצגת בשורה אחת נפרדת בדוח רווח והפסד - רווח/הפסד מפעילות שהופסקה נטו ממס (כולל רווח/הפסד תפעולי + רווח/הפסד ממימוש/ממדידה ל-FVLCTS). מספרי ההשוואה מוצגים מחדש. נדרש קו עסקים/אזור גאוגרפי עיקרי ונפרד, או חברה-בת שנרכשה רק לשם מכירה חוזרת.
• 8הצגה בדוח על המצב הכספי (סעיף 38): נכסים HFS מוצגים בנפרד כשורה אחת בנכסים שוטפים, התחייבויות של קבוצת מימוש בשורה נפרדת בהתחייבויות שוטפות - ללא קיזוז. אין סיווג מחדש למספרי השוואה בדוח על המצב הכספי (בניגוד לדוח רווח והפסד).

תקנים קשורים