ISA 706 — פסקת הדגש עניין ופסקת עניין אחר בדוח רואה החשבון המבקר

סקירה

ISA 706 (מתוקן) עוסק בתקשורת נוספת שרואה החשבון המבקר משלב בדוח שלו כאשר, לאחר שכבר גיבש חוות דעת, הוא סבור שנחוץ להפנות את תשומת לב המשתמשים לעניין מסוים — מבלי לשנות את חוות הדעת. התקן מבחין בין שני כלים נפרדים. פסקת הדגש עניין (Emphasis of Matter) מפנה תשומת לב לעניין שכבר הוצג או ניתן לו גילוי בדוחות הכספיים עצמם, אשר לפי שיקול דעתו המקצועי של המבקר הוא בעל חשיבות יסודית (fundamental) להבנת המשתמשים את הדוחות. פסקת עניין אחר (Other Matter) מתייחסת לעניין שלא ניתן לו ביטוי בדוחות הכספיים, אך רלוונטי להבנת הביקורת עצמה, חובות המבקר או דוח המבקר. נקודת המפתח: שתי הפסקאות אינן משנות את חוות הדעת ואינן מהוות חוות דעת מסויגת/מודגשת תחת ISA 705. פסקת הדגש עניין גם איננה תחליף לגילוי שהדירקטוריון וההנהלה נדרשים לכלול בדוחות הכספיים, ואינה תחליף לדיווח על אי-ודאות מהותית בעניין עסק חי תחת ISA 570 או לתיאור עניין מפתח בביקורת תחת ISA 701. התקן מבוסס על ISA 706 של ה-IFAC בהתאמה לישראל, וחל על ביקורות לתקופות המסתיימות ביום 31.12.2025 או לאחריו (לישויות מסוימות — רשומות וכו'), ומ-31.12.2026 לשאר הישויות. תפקידו בביקורת: כלי הפניה (signposting) ממוקד שמחזק שקיפות תוך שמירה על אי-שינוי חוות הדעת.

נקודות מפתח

• 1הגדרות (סעיף 6): פסקת הדגש עניין = פסקה המתייחסת לעניין שכבר הוצג/ניתן לו גילוי בדוחות הכספיים והוא יסודי (fundamental) להבנת המשתמשים. פסקת עניין אחר = פסקה המתייחסת לעניין שלא ניתן לו ביטוי בדוחות הכספיים אך רלוונטי להבנת הביקורת, חובות המבקר או דוח המבקר.
• 2תנאי סף לפסקת הדגש עניין (סעיף 7): המבקר יכלול אותה רק אם (א) כתוצאה מהעניין הוא אינו נדרש לשנות את חוות הדעת לפי ISA 705; וכן (ב) כאשר חל ISA 701 — העניין לא נקבע כעניין מפתח בביקורת שיש לתקשרו. כלומר עניין שמצדיק חוות דעת מסויגת/שלילית/הימנעות לא מטופל בפסקת הדגש עניין אלא בפסקת בסיס לחוות הדעת.
• 3צורת פסקת הדגש עניין (סעיף 8): על המבקר (א) לכלול את הפסקה בחלק נפרד בדוח עם כותרת הכוללת את המונח 'הדגש עניין'; (ב) לכלול התייחסות ברורה לעניין נשוא ההדגש ולהפניה לביאורים בדוחות הכספיים המתארים אותו במלואו, ולהתייחס רק למידע שהוצג/ניתן לו גילוי בדוחות; (ג) לציין כי חוות הדעת אינה משתנה ביחס לעניין נשוא ההדגש.
• 4פסקת הדגש עניין אינה תחליף לגילוי (סעיף א7): היא אינה משפיעה על חוות הדעת, ואינה מחליפה את שינוי חוות הדעת הנדרש לפי ISA 705, את הגילויים שמסגרת הדיווח מחייבת את ההנהלה לכלול, או את הדיווח על אי-ודאות מהותית בעניין עסק חי לפי ISA 570 (שם נדרש חלק נפרד ייעודי).
• 5תנאי סף לפסקת עניין אחר (סעיף 9): המבקר יכלול אותה רק אם (א) אין זה אסור על פי חוק או רגולציה; וכן (ב) כאשר חל ISA 701 — העניין לא נקבע כעניין מפתח בביקורת. הפסקה לא תכלול מידע שאסור למסור (למשל מטעמי סודיות לפי כללי האתיקה) או מידע שההנהלה נדרשת למסור בעצמה (סעיף א15).
• 6צורת פסקת עניין אחר (סעיף 10): תיכלל בפסקה נפרדת עם הכותרת 'עניין אחר' או כותרת מתאימה אחרת. כאשר הפסקה כוללת יותר מעניין אחד, מועיל להשתמש בכותרת משנה נפרדת לכל עניין (סעיף א11).
• 7תקשורת עם המופקדים על ממשל תאגידי (סעיף 11): אם בכוונת המבקר לכלול פסקת הדגש עניין או פסקת עניין אחר, עליו לתקשר עם המופקדים על ממשל תאגידי את כוונתו ואת הנוסח של הפסקה.
• 8קשר ל-ISA 701 (סעיפים א1-א3): כאשר חל ISA 701, פסקת הדגש עניין אינה תחליף לתיאור עניין מפתח בביקורת. עניין שנקבע כעניין מפתח יתואר תחת ISA 701; אך עניין שאינו עניין מפתח (למשל אירוע לאחר תאריך המאזן שלא דרש תשומת לב משמעותית בביקורת) ועם זאת יסודי להבנת הדוחות — ייכלל בפסקת הדגש עניין.
• 9אזהרת שכיחות (סעיף א6): שימוש שכיח מדי בפסקת הדגש עניין עלול לצמצם את אפקטיביות התקשורת של המבקר בעניינים מסוג זה — הכלי שמור לעניינים יסודיים בלבד.
• 10מיקום הפסקאות (סעיפים א16-א17): המיקום תלוי באופי המידע ובחשיבותו היחסית; כאשר ההדגש נוגע למסגרת הדיווח הכספי, ניתן למקם את הפסקה מיד לאחר פסקת הבסיס לחוות הדעת. ניתן להוסיף מלל מתאר לכותרת (למשל 'הדגש עניין — אירוע לאחר תאריך המאזן') כדי להבחין מעניין מפתח בביקורת.

תקנים קשורים