ISA 700 — גיבוש חוות דעת ודיווח על דוחות כספיים (Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements)

סקירה

תקן ISA 700 הוא תקן הביקורת הבסיסי העוסק באחריות המבקר לגבש חוות דעת על הדוחות הכספיים ובצורה ובתוכן של דוח המבקר כאשר חוות הדעת אינה מסויגת ("דוח נקי"). התקן חל על ביקורת של מערכת דוחות כספיים מלאה למטרות כלליות, ומהווה את התשתית שעליה נשענים תקני סדרת ה-700 (701, 705, 706, 710, 720). מטרת המבקר היא לגבש חוות דעת על הדוחות הכספיים בהתבסס על הערכה של המסקנות שהוסקו מראיות הביקורת שנאספו, ולבטא בבירור את חוות הדעת באמצעות דוח כתוב. כדי לגבש חוות דעת, על המבקר להסיק האם השיג ביטחון סביר שהדוחות הכספיים כמכלול נקיים מהצגה מוטעית מהותית, בין אם עקב תרמית ובין אם עקב טעות. מסקנה זו מביאה בחשבון: האם נאספו ראיות ביקורת מספיקות ומתאימות (ISA 330), האם הצגות מוטעות שלא תוקנו הן מהותיות בנפרד או במצטבר (ISA 450), והערכות איכותיות לגבי המדיניות החשבונאית והגילוי. מרכיב מהותי הוא הקביעה האם הדוחות הוכנו, מכל הבחינות המהותיות, בהתאם למסגרת הדיווח הכספי החלה — תוך הבחנה בין מסגרת "הצגה נאותה" (fair presentation) למסגרת "היענות" (compliance). התקן גם מתקנן את מבנה דוח המבקר האחיד: כותרת, נמען, פסקת חוות הדעת בראש הדוח, בסיס לחוות הדעת, אחריות ההנהלה והמופקדים על בקרת העל, אחריות המבקר, חתימה, מען ותאריך.

נקודות מפתח

• 1גיבוש חוות הדעת: המבקר יגבש חוות דעת האם הדוחות הכספיים ערוכים, מכל הבחינות המהותיות, בהתאם למסגרת הדיווח החלה. לשם כך עליו להסיק שהשיג ביטחון סביר שהדוחות כמכלול נקיים מהצגה מוטעית מהותית.
• 2מסקנות הביקורת הנדרשות: יש להעריך האם נאספו ראיות מספיקות ומתאימות, האם הצגות מוטעות שלא תוקנו מהותיות, והאם המדיניות החשבונאית שיושמה נאותה ומגולה כראוי, האומדנים סבירים, המידע רלוונטי, מהימן, בר-השוואה וניתן להבנה, והגילויים נאותים.
• 3הערכת הצגה נאותה: במסגרת "הצגה נאותה" על המבקר להעריך גם האם הדוחות, לרבות הביאורים, מציגים בצורה נאותה — כלומר האם המצגת הכוללת, המבנה והתוכן של הדוחות והדוחות מייצגים את העסקאות והאירועים באופן המשיג הצגה נאותה. כן יבחן האם הדוחות מתייחסים נכון למסגרת ומזכירים אותה.
• 4מבנה חוות הדעת לפי סוג מסגרת: במסגרת הצגה נאותה הנוסח הוא "משקפים באופן נאות, מכל הבחינות המהותיות" (present fairly, in all material respects) או "נותנים תמונה נאותה" (give a true and fair view). במסגרת היענות הנוסח הוא "ערוכים, מכל הבחינות המהותיות, בהתאם ל...".
• 5סדר מרכיבי הדוח: דוח המבקר בעקבות התקן המעודכן פותח בפסקת חוות הדעת ("חוות דעת"), ולאחריה פסקת "בסיס לחוות הדעת" שבה נכללת אמירה על אי-תלות ועל עמידה בדרישות האתיקה, ועל כך שראיות הביקורת מספיקות ומתאימות לבסס את חוות הדעת.
• 6עסק חי ומפתחות ביקורת: דוח המבקר כולל (במקום שרלוונטי) פסקה בנושא עסק חי לפי ISA 570, ובביקורת של ישויות שמניותיהן נסחרות לציבור — תקשור מפתחות ביקורת (Key Audit Matters) לפי ISA 701.
• 7אחריות ההנהלה והמבקר: הדוח כולל תיאור של אחריות ההנהלה והמופקדים על בקרת העל (עריכת הדוחות, בקרה פנימית, והערכת המשך הקיום כעסק חי), ותיאור של אחריות המבקר — לרבות אזכור ביטחון סביר (לא מוחלט), מהותיות, סקפטיות מקצועית והיקף הביקורת.
• 8מידע אחר ודרישות פורמליות: הדוח מתייחס למידע אחר לפי ISA 720 כאשר רלוונטי, ונחתם בחתימת המבקר, צוין בו מענו ותאריך הדוח. תאריך הדוח לא יקדם למועד שבו נאספו ראיות מספיקות ומתאימות, לרבות אישור שמערכת הדוחות נערכה ושבעלי הסמכות נטלו אחריות עליהם.
• 9כותרת ונמען: הדוח נושא כותרת המעידה בבירור שהוא דוח של מבקר בלתי תלוי, וממוען כנדרש בנסיבות המנדט (לרוב לבעלי המניות או למופקדים על בקרת העל).

תקנים קשורים