ISA 2410 — סקירה של מידע כספי לתקופות ביניים המבוצעת על ידי רואה החשבון המבקר הבלתי תלוי של הישות

סקירה

תקן ISA 2410 (שמספרו המקורי הוא ISRE 2410, שכן הוא תקן לשירותי סקירה ולא לביקורת) קובע את התקנים והנחיות יישום באשר לאחריותו של רואה החשבון כאשר הוא מבצע התקשרות לסקירה של מידע כספי לתקופות ביניים של ישות מבוקרת — כלומר ישות שלגביה הוא משמש גם כרואה החשבון המבקר של הדוחות הכספיים השנתיים. מטרת ההתקשרות היא לאפשר למבקר להביע מסקנה האם הובא לתשומת ליבו דבר כלשהו הגורם לו לסבור שהמידע הכספי לתקופת הביניים אינו ערוך, מכל הבחינות המהותיות, בהתאם למסגרת הדיווח הכספי הרלוונטית. סקירה אינה ביקורת: היא מספקת מידה מופחתת של מבטחה (assurance) ולכן המסקנה מנוסחת באופן שלילי (negative assurance) — בניגוד לחוות הדעת החיובית בביקורת. הסקירה מתבססת בעיקר על בירורים (inquiries) מאנשי הנהלה וגורמים האחראים על ענייני כספים וחשבונאות, ועל נהלים אנליטיים, ואינה כוללת בדרך כלל אישורים חיצוניים, תצפיות, בדיקת ראיות מאששות או הליכי ביקורת אחרים. עם זאת, ההיכרות של המבקר עם הישות וסביבתה, לרבות הבקרה הפנימית, מתוך ביקורת הדוחות השנתיים, מעניקה לו בסיס למיקוד הבירורים והנהלים האנליטיים. אם בעקבות הסקירה מתעורר חשד שהמידע עלול להכיל הצגה מוטעית מהותית, על המבקר להרחיב את הבירורים או הנהלים כדי לאשש או להפיג את החשד. התקן מסדיר גם את תוכן דוח הסקירה, את סוגי המסקנות (חלקות, מסויגות, שלילית, הימנעות), ואת ההתייחסות לעקרון העסק החי ולאירועים לאחר תאריך המאזן.

נקודות מפתח

• 1תכלית ההתקשרות: על המבקר לתכנן ולבצע את הסקירה כדי להשיג בסיס סביר להבעת מסקנה האם הובא לתשומת ליבו דבר כלשהו הגורם לו לסבור שהמידע הכספי לתקופת הביניים אינו ערוך, מכל הבחינות המהותיות, בהתאם למסגרת הדיווח הרלוונטית — זוהי מבטחה מופחתת בניסוח שלילי, ולא חוות דעת חיובית כמו בביקורת.
• 2אופי הנהלים: הסקירה מבוססת בעיקר על בירורים (inquiries) מהנהלה ומגורמים האחראים על כספים וחשבונאות, ועל נהלים אנליטיים. בניגוד לביקורת, היא בדרך כלל אינה כוללת הערכת בקרות, אישורים חיצוניים, תצפית פיזית או בדיקת ראיות מאששות, ולכן רמת המבטחה נמוכה מזו של ביקורת.
• 3הבנת הישות והבקרה הפנימית: על המבקר לקבל הבנה של הישות וסביבתה, לרבות הבקרה הפנימית הרלוונטית להכנת המידע הכספי לתקופת הביניים, כדי לתכנן את הבירורים והנהלים האנליטיים ולזהות תחומים שבהם עלולות להתעורר הצגות מוטעות מהותיות.
• 4מהותיות: המבקר קובע מהותיות לצורך הסקירה, אך עליו להביא בחשבון שדיוק האומדנים בתקופת ביניים נמוך לעיתים מזה שבדוחות שנתיים. עם זאת רמת המהותיות אינה גבוהה יותר רק משום שמדובר במידע ביניים.
• 5הצהרות בכתב (representation letter): על המבקר לקבל מההנהלה מכתב הצהרות המאשר, בין היתר, את אחריותה למידע הכספי לתקופת הביניים, את גילוי כל ההצגות המוטעות שאינן זניחות, אירועים לאחר התאריך, וכל מידע רלוונטי אחר.
• 6השפעת הצגות מוטעות וסטייה ממסגרת הדיווח: כאשר מתעוררת מסקנה שהמידע אינו ערוך, מכל הבחינות המהותיות, בהתאם למסגרת הדיווח — בין בשל סטייה מהותית ובין בשל גילוי לקוי — על המבקר להביע מסקנה מסויגת או מסקנה שלילית, בהתאם למידת המהותיות והפן-מקיפות (pervasiveness) של הליקוי.
• 7הגבלה על היקף העבודה: כאשר ההנהלה מונעת מהמבקר להשלים נהלי סקירה שהוא מצא לנכון לבצע, ולא ניתן לבצע נהלים חלופיים מספקים, על המבקר לסרב להתקשרות או להימנע ממסקנה (לפי העיתוי), שכן מבטחה מופחתת לא הושגה.
• 8עסק חי ואי-ודאות מהותית: אם מתעוררות נסיבות שמעלות ספק משמעותי לגבי המשך קיומה של הישות כעסק חי, או אם קיימת אי-ודאות מהותית, על המבקר לברר את עמדת ההנהלה ולשקול את נאותות הגילוי, ובמקרה הצורך להוסיף פסקת הדגש עניין או לסייג את מסקנתו.
• 9תוכן דוח הסקירה ותקשורת: דוח הסקירה כולל זיהוי המידע הנסקר, הצהרה כי הסקירה בוצעה לפי ISRE 2410, הבחנה מפורשת מביקורת, ומסקנה בניסוח שלילי. ליקויים מהותיים, חשד למרמה או אי-ציות לחוקים מחייבים תקשורת לרמה המתאימה בהנהלה ובמופקדים על בקרת העל (governance).

תקנים קשורים