ISA 580 — הצהרות בכתב (Written Representations)

סקירה

תקן ISA 580 עוסק באחריות רואה החשבון המבקר להשיג הצהרות בכתב מההנהלה, וכאשר רלוונטי גם מהמופקדים על בקרת העל (those charged with governance), במסגרת ביקורת של דוחות כספיים. הצהרה בכתב מוגדרת כהצהרה בכתב של ההנהלה המוסרת לרואה החשבון כדי לאשר עניינים מסוימים או לתמוך בראיות ביקורת אחרות; ההגדרה אינה כוללת את הדוחות הכספיים עצמם, את המצגים שבהם או את ספרי החשבונות התומכים. עיקרון היסוד (סע' 3-4): הצהרות בכתב הן ראיית ביקורת נחוצה — בדומה לתשובות לבירורים — אך כשלעצמן אינן מהוות ראיית ביקורת מספקת ונאותה לגבי אף אחד מהנושאים שבהם הן עוסקות, ואינן מחליפות ראיות אחרות. למטרות התקן 'הנהלה' נקראת כ'הנהלה, וכאשר רלוונטי, המופקדים על בקרת העל'. מטרות הביקורת (סע' 6) שלוש: להשיג מההנהלה הצהרות שהיא מאמינה שמילאה את אחריותה להכנת הדוחות הכספיים ולשלמות המידע שנמסר למבקר; לתמוך בראיות ביקורת אחרות באמצעות הצהרות כאשר המבקר קבע שהדבר נחוץ או כאשר תקן אחר מחייב זאת; ולהגיב כראוי להצהרות שניתנו או למצב שבו ההנהלה אינה מספקת את ההצהרות שהתבקשו. ההצהרות נמסרות במכתב הצהרה הממוען לרואה החשבון, בתאריך הקרוב ככל הניתן — אך לא מאוחר — לתאריך דוח המבקר. התקן ממלא תפקיד 'חותם' בסיום הביקורת: הוא מעגן את הכרת ההנהלה באחריותה ומחזק עניינים שקשה לבססם בראיות חיצוניות בלבד (כוונות, שלמות).

נקודות מפתח

• 1מהי הנהלה רלוונטית (סע' 9): המבקר ידרוש הצהרות בכתב מההנהלה בעלת האחריות המתאימה לדוחות הכספיים והידע בעניינים הנדונים — בדרך כלל המנכ"ל והמנהל הכספי או שווי-ערך. ההנהלה רשאית להסתמך על אחרים בעלי ידע מומחה (אקטואר, יועץ משפטי פנימי, מהנדס לעניין התחייבויות סביבתיות) (A4).
• 2הצהרות על אחריות ההנהלה (סע' 10-11): המבקר ידרוש הצהרה שההנהלה מילאה את אחריותה להכנת הדוחות בהתאם למסגרת הדיווח הכספי החלה, לרבות הצגתם הנאותה; שמסרה למבקר את כל המידע והגישה הרלוונטיים כפי שהוסכם בתנאי ההתקשרות; ושכל העסקאות נרשמו וקיבלו ביטוי בדוחות הכספיים. תיאור האחריות בהצהרות ייעשה כפי שתואר בתנאי ההתקשרות (סע' 12).
• 3הצהרות בכתב אחרות (סע' 13): כאשר המבקר קובע שנחוצה הצהרה נוספת לתמיכה בראיות לגבי הדוחות או מצגים ספציפיים — ידרוש אותה. הצהרות אלו משלימות, אך אינן חלק מ, ההצהרה הנדרשת בסע' 10 (A10). דוגמאות: נאותות מדיניות חשבונאית, התחייבויות תלויות, כוונות הנהלה המשפיעות על שווי/סיווג, ליקויים בבקרה פנימית (A10-A11).
• 4תאריך וצורה (סע' 14-15): תאריך ההצהרות יהיה קרוב ככל הניתן אך לא מאוחר מתאריך דוח המבקר, ויכסה את כל הדוחות והתקופות שבדוח. ההצהרות יינתנו במכתב הצהרה הממוען לרואה החשבון. דוח המבקר אינו יכול להיות מוצא לפני תאריך ההצהרות (A15).
• 5ספק במהימנות ההצהרות (סע' 16-18): אם למבקר חששות לגבי כשירות, יושר, ערכים אתיים או חריצות ההנהלה — יקבע את השפעתם על מהימנות ההצהרות (בעל-פה ובכתב) ועל הראיות בכלל. אם ההצהרות אינן עקביות עם ראיות אחרות — יבצע נהלים ליישוב; אם לא יושב, יבחן מחדש את הערכת ההנהלה. אם הסיק שאינן מהימנות — ינקוט פעולות, לרבות השפעה על חוות הדעת לפי ISA 705.
• 6הצהרות שהתבקשו ולא ניתנו (סע' 19): אם ההנהלה אינה מספקת הצהרה שהתבקשה — המבקר ידון בכך עם ההנהלה; יעריך מחדש את יושר ההנהלה ואת השפעת הדבר על מהימנות ההצהרות והראיות בכלל; וינקוט פעולות נאותות לרבות בחינת ההשפעה על חוות הדעת לפי ISA 705, תוך התחשבות בדרישת סע' 20.
• 7הימנעות מחוות דעת (סע' 20): המבקר יימנע ממתן חוות דעת לפי ISA 705 אם (א) הסיק שקיים ספק מספק לגבי יושר ההנהלה כך שההצהרות הנדרשות בסע' 10-11 אינן מהימנות; או (ב) ההנהלה אינה מספקת את ההצהרות הנדרשות בסע' 10-11. הסיבה (A26): המבקר אינו יכול להשיג ראיה מספקת ונאותה, וההשפעה היא נרחבת (pervasive) ואינה מוגבלת לפריט מסוים.
• 8מעמד ראייתי וקשר לתקנים אחרים (סע' 4, נספח 1): גם כשההנהלה מסרה הצהרות מהימנות, הדבר אינו משנה את טיב או היקף הראיות האחרות שעל המבקר להשיג. תקנים נוספים מחייבים הצהרות ספציפיות בנושאם — ISA 240 (תרמית), ISA 250 (חוקים), ISA 450 (טעויות שלא תוקנו), ISA 501, ISA 540 (אומדנים), ISA 550 (צדדים קשורים), ISA 560 (אירועים לאחר תאריך), ISA 570 (עסק חי), ISA 710 (מספרי השוואה).
• 9מצב הנהלה מחליפה (A18): גם אם ההנהלה הנוכחית לא כיהנה בכל התקופות שבדוח, אין בכך כדי לגרוע מאחריותה לדוחות הכספיים כמכלול, והדרישה לקבל ממנה הצהרות המכסות את כל התקופה הרלוונטית עדיין חלה.

תקנים קשורים